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教育成本核算篇一:远程教育成本核算
远程教育成本核算与分析方法研究/郑勤华 等（2008年02月27日）点击数：71
郑勤华 陈庚 张向东 【摘 要】远程教育成本核算具有重要的实践意义和政策意义。本文对现有远程教育成本研究文献进行了分析，在成本-效益分析概念的界定基础上，提出了成本核算方法的改进建议。研究表明，已有的相关研究多为成本-效率分析，其在成本核算时采用的都是传统的成本核算方法。该方法基于办学机构的财务会计数据，由于对办学过程的忽视，从而具有成本归集不科学、成本对象模糊、成本对象计算标准单一等缺陷，难以反映真实的成本情况，无法对远程教育办学机构的办学实践予以改进建议和决策支持。基于此，作者提出应当引入作业成本法进行远程教育的成本核算，从而解决上述问题。 【关键词】 远程教育；成本-效益分析；成本核算；作业成本法 一、问题的提出 远程教育作为一种独立形态的教育模式，从十九世纪初的函授教育，到今天的基于网络的现代远程教育，已经发生了翻天覆地的变化。1999年教育部制定的《关于发展我国现代远程教育的意见》，阐述了发展我国现代远程教育的指导方针、目标和任务，指出我国发展远程教育的16字方针是：统筹规划、需求推动、扩大开放、提高质量。如今，远程教育作为现代教育尤其是高等教育的重要组成部分，为高等教育的大众化贡献了突出的力量。据统计，2006年高等教育本、专科在校生人数达到了2553.7万人，其中远程高等教育的在校生人数为652.8万人，而利用现代远程教育方式接受高等教育的网络本、专科在校生人数达到了279.3万人，占全国高等教育本、专科规模的10.9% 。由此可见，远程教育在国民教育体系中的地位已经异常重要。 随着中国高等教育需求扩张和远程教育的不断发展，全国68所现代远程教育试点高校也迎来了非常规高速发展的契机，招生规模呈几何级数的扩张，带来了办学经济效益的显著提高。然而，高等教育市场终究不会永远是卖方市场，随着中国普通高校办学能力的发展，以及教育全球化带来的教育走出效应，远程教育和传统教育一样，终将面对市场饱和而生源逐渐减少的一天。同时，由于近年来远程高等教育的超常规扩张，随之而来的质量下降问题困扰了大量的办学机构。中国社会传统上就对远程教育的办学质量心存疑虑，而今这个问题则更加突出。这一切使得近年来，远程教育办学机构越来越重视质量和效益问题，而相应的远程教育办学成本-效益分析也成为了研究和实践领域的一个热点。大量的研究论文关注着这一主题，其中多以某一办学机构作为案例，对远程教育办学的成本进行核算，并对生均成本、招生规模控制和盈亏平衡点等指标进行相应分析（郑勤华，陈丽，2004；吴庚生，李海霞，2005；高澍苹，2005；勾学荣，2005）。这些研究对我国远程教育成本与收益的分析作了有益的尝试，取得了一系列的成果。然而，这些研究中存在着一个共同的问题，就是研究方法决定了成本分析的结果只能较模糊地说明远程教育的办学效率，从而难以对办学机构的具体实践提供直接的指导，究其原因，在于虽然大量的研究都被命名为成本-收益分析或是成本-效益分析，但从根本上说，其研究方法与研究结论都仅仅是成本与效率的分析。下面，我们对两者做一比较。 二、成本-效率分析与成本-效益分析比较 成本-效率分析（Cost Efficiency Analysis）是指将教育的成本和效率进行比较。教育效率也称教育投资效率、教育资源利用效率、教育投资内部收益等，是从经济学中移植过来的将教育视为生产或经济活动而出现的范畴，指教育资源消耗与教育直接产出结果的比较，即教育投入与直接产出之比。教育成本-效率分析一般包括综合指标和单项指标两类，综合指标为教育资源利用率=教育成果（学年在校生数或毕业生数）/教育资源消耗（学年或学期制教育支出总额）；而单项指标主要有人力资源利用率、物力资源利用率、财力资源利用率三类，如生均教育经费、生师比、生均固定资本等等。由此可见，目前，我们在远程教育领域所做的大量研究都是在成本-效率分析的层次展开，而非通常定位的成本-效益分析，在此我们进一步对成本-效益分析予以定位。 所谓的成本-效益分析（Cost-Effectiveness Analysis），是计划评估的方法之一，它在决策程序中扮演一个极其重要的角色，指通过对成本和效益的综合比较，帮助决策者对诸多可选方案进行决策的一种工具。这一概念最早是由经济学家普雷斯特和特维（Prest & Tevrey，1955）提出的。他们指出，这种分析是“评价投资项目可行与否的一个实际方法”，因而需要对所有相关的成本和利益进行计算和评估。亨利·莱文（Henry M. Levin，1997）明确指出，成本-效益分析是人们在制定计划的过程中，对各种可供选择方案做出决策时既系统地考虑它们的成本又系统地考虑其结果的一种分析方法。一般来说，成本-效益分析适用于其效果可以用货币表示的计划，经济领域中的投资计划方案大多属于此类。 因此，从成本-效益分析的定位来看，目前，严格意义上的远程教育成本-效益分析还很少。研究的缺乏并不是意味着成本-效益问题的不重要，对于远程教育办学机构如电大、普通高校网络教育学院来说，仅仅知道办学效率是远远不够的，因为它难以给办学的实践工作予以针对性指导。如何改善我们的成本结构，如何对未来的效益（包括经济收益）作出预测，如何通过成本研究发现办学实践中的问题，这些才是广大远程教育办学机构最为重视和最迫切需要解决的。从这个层面出发，我们可以得出，成本-效益分析应该是基于办学机构的案例研究关注的重点。那么，为什么我们的研究常常停留在成本-效率分析的层面呢？笔者认为，主要原因在于成本核算方法上的局限。 三、远程教育成本核算方法分析 首先必须指出，本文所述的教育成本是从办学机构的机构成本角度进行度量，而不是完整的远程教育成本。从严格定义来说，教育成本是用于培养学生所消耗教育资源的价值，或者说是以货币形态表现的、培养学生由社会和受教育者个人或家庭直接或间接支付的全部费用（王善迈，1996）。它既包括政府在教育上的公共支出，也包括家庭的教育支出、个人和社会在教育上的捐赠，以及用于教育而不能用于其它途径的资源，也可称之为广义的教育成本。而狭义的教育成本指办学机构用于培养学生所耗费的、可以用货币计量的教育资源的价值，属于财务范畴的以货币实际支付的成本，但它不包括社会和个人投资于教育丧失的机会成本。一般来说，狭义的教育成本主要由人员经费支出、日常公用支出、固定资产折旧费用、修缮费用，以及学生奖学金与助学金、学生生活物价补贴、医疗费用和其他与培养学生有关的耗费等。本文主要关注的是狭义的远程教育成本，即远程教育办学机构为了培养学生所消耗的资源的价值。 通过文献研究，可以发现在对远程教育的机构成本进行核算分析时，一般从两个层面展开，第一是从教育系统的层面，即探讨在不同环境下、采用不同类型的教育媒体传播模式作为远程教育系统的成本比较（Wagner，1977；Bates，1995；Bakia，2000）；第二类的研究是从课程层面，从更加微观的角度即远程教育最基本的课程子系统的运营情况，来分析远程教育的成本结构（Bacsich，2001；Rumble，2001；Morgan，2001）。这两类研究一般都有一个类似的成本核算方法，即都是在基于远程教育课程、学生、管理、后勤四个子系统划分的理论基础下，使用会计成本数据进行核算。这种核算方法有一个好处，就是远程教育系统划分明确，会计成本数据比较容易获得，从而能够从远程教育子系统角度进行一般性成本归集工作，比如固定成本、直接人力成本、直接材料成本和课程的制作成本、发送成本和支持成本等。通过核算和分析这些成本数据，以学生数或学时数作为成本变量，形成总成本等于固定成本加上随学生数变化的可变成本的成本函数，进一步据此函数探讨办学系统或某门课程的成本效益平衡点和招生规模问题。然而这种应用广泛的成本核算分析方法，不可避免地存在以下几个局限： 第一，教育成本的定位不够清晰，成本对象的模糊造成教育成本数据的不科学。 原国家计委、财政部1996年12月16日在《高等学校收费管理办法》中指出，高等教育实行收费制度，学费标准根据生均教育成本的一定比例收取。对远程教育来说也是一样，如果对教育成本进行核算，必须划分成本核算范围。并不是办学机构所有的支出都可以列入教育成本，只有与培养学生有关的直接费用和间接费用才能列入。在以往采用传统成本法进行的远程教育成本研究中，往往由于成本数据的模糊，造成教育成本核算时，成本的额外增加或丢失。 一般来说，远程教育办学机构发生各项费用支出包括教学费用支出、管理支出和基建支出等。其中教学费用支出是为培养学生直接发生的耗费，应计入教育成本，而管理支出是教育成本核算中的一个难点。在管理成本的归集上，不是所有的支出都是教育成本的一部分，对于招待费用、部分会议费用等，并非是培养学生有关的直接或间接费用，不应该在成本核算时记录在内；而一些决策和高级管理成本等本应记入教育成本项目中的支出，却常常被忽略，对于远程教育的办学来说，采用何种模式、使用哪些技术设备、如何选择合适的教师、如何组织和管理课程运营团队，都需要付出相当的人力物力成本，这一部分的成本很难进行核算，但这种模糊性造成了教育成本数据的不科学。 第二，双轨制的成本计量会计制度，造成成本核算周期的混乱，而会计年度和学年制办学的冲突，加剧了这种混乱，从而导致远程教育成本核算失真。 1998年1月1日起，财政部、教育部规定我国高校全面实行《高等学校会计制度》，该制度第一部分第5条规定，高校会计核算除经营性收支业务外，一般采用收付实现制。该制度带来的突出问题是不能准确核算办学机构的应收学费规模，不利于学费催缴，极易造成学费流失等问题。因此，近年来，多数学校将非经营性收支的计量标准由收付实现制改革为权责发生制。于是，在同一办学机构内就存在着收付实现制和权责发生制两种会计制度，以这两种制度为基础计量的成本支出，不便于成本的汇总，更不能全面反映办学机构的运行成本及教育成本。然而，由于继承关系，目前大多数试点院校的远程教育办学仍旧沿用了传统高校的会计制度，这就使其同样面临相同的问题，对于成本核算分析的工作来说，突出显示的是因此造成的成本核算周期混乱，导致远程教育成本核算的失真。 进一步，在我国《高等学校会计制度》中规定学校会计年度自公历1月1日起至12月31日止，以公历年度作为高校会计核算的会计年度，这也是《企业会计制度》规定的会计年度。但学校是一个特殊的核算主体，与企业是不同的，无论是传统院校还是远程教育办学机构，其办学周期都是以学年作为基本单位的，其在办学过程中的投入和教育服务的提供也就相应都是以学年作为基准，因此，以企业会计制度规定的会计年度作为办学机构的成本核算期间，非常不利于教育成本的归集与核算。 由此，对于远程教育成本核算工作来说，首要的问题就是对教育成本的核算周期进行明确，划分应计入和不应计入本期教育成本的费用界限，分析哪些与本期学生培养有关，哪些与以前或以后期间的学生培养有关。比如，远程教育办学机构提供教育服务时，其成本的支出往往较多集中于每一学年的开始，即每年的7月至9月，而相对来说春季的成本支出较少。然而，由于办学机构的会计制度以公历年度为核算周期，使得成本归集出现混乱。因为，上半年的支出是对于在校生的培养成本，而下半年的支出将有很大一部分归集于对新入学学生的服务，此时，用年度成本数据来综合分析办学机构的成本-效益情况，不可避免存在偏差。再如，远程教育成本的重要内容即课程开发成本的核算时，往往是一次投入，多年使用，那么必须将课程开发成本和课程的生命周期进行关联；进一步，课程开发完成后，需要逐年进行修改和补充，这亦要耗费相当的资源，这部分成本由于其影响周期常常难以评估，如果仍旧按照课程使用年限来分摊，自然不合理。 第三，成本对象单一化，忽略学生异质性，使得成本数据不能真实反映不同成本对象的教育成本。 成本核算对象是指核算产品成本过程中确定归集与分配生产费用的承担客体。为了正确核算产品成本，首先需要确定成本核算对象，以便按照每一个成本核算对象分别设置产品成本明细账户及产品成本核算单，从而归集各个对象所承担的生产费用，核算出各个对象的总成本和单位成本。因此，正确确定成本核算对象是确保教育成本核算规范操作的关键问题。 在传统成本核算方法中，往往以学生作为教育的有形产出，将学生数作为成本变动的唯一影响因素来计算和分摊成本。虽然有理论指出影响成本的其他因素，如课时数等，但是相关的多因素研究还十分缺乏（Whalen & Wright，1999）。事实上，随着教育服务质量观的出现，将学生作为教育服务对象，针对其不同需求来提供教育服务的观点逐渐被认同。远程教育的基本产出是服务，但其面对不同的消费者所提供的教育服务是不同的：同一层次不同专业的学生成本是有差别的，如在课时上的不同会造成课程开发时录课成本的差异；理工科的一些专业在课件制作费和实验实习方面的成本会较多；远程教育面向不同学习起点和学历层次的学生，在学习支持过程中，所聘用的不同专业水平的辅导教师的课酬以及辅导课时也是有差异的，这也会造成成本的差异。因此，忽视远程学习者在专业、学历层次和学历背景等方面的异质性，而笼统地分析远程教育办学机构的生均教育成本，实际意义不大，必需考虑到影响成本的因素的多样化，以及随之带来成本计算对象的多元化。 四、远程教育成本核算方法建议与总结 总而言之，由于传统成本核算方法存在一定的缺陷，因此，其对于办学机构的决策支持就相当有限，也基本上无益于改进办学工作并改善成本结构。究其根源，就在于传统方法计算的成本比较笼统，表面上看合乎逻辑，其实掩盖了工作的业务流程在资源转化为产出过程中的作用，容易造成成本计量的扭曲。解决这个问题无非是两个渠道：其一，彻底改革现行的会计制度，针对上述问题，予以针对性修订；其二，在现行的会计制度下，建立一套新型的成本核算方法，从而尽量避免上述问题的出现，保证教育成本核算的精确性和有效性。 现行会计制度的改革涉及到自上而下一系列政策和制度的建设，难以短期实现，而第二个解决思路具有较好的可行性，因为在企业领域已经有了此类较为成熟的成本核算方法，即企业成本核算、成本控制和成本-效益分析中广泛应用的作业成本法。 作业成本法是由罗宾·库帕和罗伯特·卡普兰(Robin Cooper & Robert.S.Kaplan，1999)首先明确解释。该方法认为，要解决好成本计算和分配问题，成本计算的最基本对象就应该是作业，即组织内为某一目的进行的耗费资源的工作，它代表组织实施的工作，是连接资源与成本对象的桥梁。一言蔽之，该方法是一种通过对所有工作活动（作业）进行动态追踪，计量某项工作（作业）和成本对象的成本，评价某项工作（作业）的业绩和资源利用情况的成本计算和管理的方法。它能够解决传统成本核算方法存在的问题。 首先，作业成本法以产品生产的流程作为其成本分配的基础，能够较好地界定教育成本。以教育成本核算为例，使用该方法首先是跟踪教育服务生产的整个过程，从业务分析的基础开始，明确在该过程中需要涉及的所有工作，包括招生、课程开发、学习支持、考试、教务管理、日常管理、设备购置等。通过分析整体业务，明确在产品生产过程中涉及的所有工作（作业），从而直接建立了教育服务的生产线机制。在该生产线中的所有工作耗费，即可记入教育成本，而除此之外的其他资源消耗，则不应计入教育成本。 其次，作业成本法的生产线机制能够清晰地显示对于每一种产品在生产过程中所涉及的资源消耗。如果我们确定核算某一专业和学历层次的办学成本，那么在该成本对象的核算中，由于明确了办学过程中的所有耗费，从工作的角度而非时间的角度来分析成本的消耗，避免了成本核算周期的问题，从而较好解决了前面提出的第二个问题。 最后，作业成本法可以关注每一类甚至每一个成品的生产过程，从而能够根据生产线分析，将成本进行量化分配和汇总，从而求得整体或个别产品成本。因此，我们可以利用该方法进行不同层次、不同专业、不同地区办学的成本核算，从而避免了成本对象的单一性造成的成本笼统而失真问题。 总而言之，在当前的会计制度下，对远程教育办学机构成本核算的工作来说，作业成本法无疑是一个较优的选择。关于如何基于现行财务会计制度，利用作业成本法进行成本核算分析，有大量的文献做了相关介绍，在此不做过多的技术细节介绍。 从远程教育的发展历程来看，其一直都被视作具有规模经济特点的教育形态，而基于网络的现代远程教育是否仍然具备该特点，已经成为众多学者关注的热点，也成为我国现代远程教育健康发展需要回答的问题。无论对于国家、社会、办学机构，还是学习者个人来说，明确远程教育的办学成本和远程学习学费的定价依据都成为当务之急。因此，远程教育的成本-效益分析就显得格外重要，而成本-效益分析成功的关键就在于建立一套良好的成本核算模型。成本核算无疑是一门算账的学问，但算账的学问很不相同。如果仅仅需要对远程教育的宏观成本情况有所了解，无疑传统的成本分析方法足以完成这一任务。然而传统成本分析方法最根本的缺陷，就是由于学校会计制度的缺陷，加上对办学过程的忽视，造成成本数据的模糊，只能用于结果分析，无法对未来的办学管理实践予以有效的具体支持和指导。然而改革现行会计制度需要政府层面的更多介入，短期内难以实现。因此，引入更为科学和成熟的成本核算分析方法，在现有财务数据基础上进行成本核算和分析，成为解决问题的最有效途径。作业成本法由于基于产品生产业务流程的分析，能够较好地处理成本数据，并对过程中的资源消耗有明确的跟踪，从而为远程教育办学机构的成本改善和管理提供了决策支持。 [参考文献] [1] A.R. 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教育成本核算篇二:对高校教育成本核算的探析
由于教育部门的公益性，教育成本问题往往不被重视。直到近年来，教育经费紧张，个人投资教育意识加强，教育成本问题才受到普遍关注，成为高等教育的热点问题。
学校属于非营利的事业单位。在计划经济体制的影响下，事业单位一般是不计成本的，所以，高校的会计也不要求进行成本的核算。但是，随着高校的办学体制和办学形式日益多样化，教育投资体制的多元化，传统的“报账式”会计核算体系已经不能满足对高校会计信息处理的需求。
1998年1月1日起开始试行的《高等学校会计制度》将原来的“三大”会计核算要素统一规定为“五大”会计核算要素，并将原来的“收付记账法”改为国际通用的“借贷记账法”，并确立高校为独立的会计主体，要求高校的会计工作应全面、完整、准确地反映高校的财务状况和收支情况，这为高校成本核算奠定了理论基础，使高校成本的核算工作成为可能。
一、高校教育成本核算的必要性
目前我国高等教育已经进入大众化阶段。根据高等教育发展的国际经验，完全由政府投入显然不可能，社会力量的介入是必然的、必要的。高校的资金来源不再单纯是财政拨款，一部分经费要靠自筹资金解决，因此使得进行高校教育成本核算提上了日程。
（一）高校自身特点及运行规律要求进行成本核算
现阶段，我国高等教育已逐步从公益化向产业化发展，高等教育不再是免费的午餐。高等学校作为以教学科研活动为中心的事业单位，虽然不能像企业那样直接从事物质资料等有形产品的生产和销售，但通常可被看作是一个生产性部门，具有一定知识和技能的人才就是它的产品，高等学校培养出来的人才通过对人类社会的贡献实现其价值。而人才培养和产品生产一样，需要消耗大量的资源，因此高校与其它物质生产部门一样，同样存在“投入”和“产出”的经济活动，同样需要讲究投入产出效益。高校应在不断提高教学质量的前提下，重视成本管理，优化教育资源配置，提高经费使用效益，力争以最少的教育资源耗费，培养出更多、更优秀的大学生，获得最佳办学效益。因此，高校有必要进行成本核算。
（二）进行教育成本核算为高校资源耗费提供衡量尺度，是正确制定高校收费标准的前提
要维持高校的持续发展，必须使高校的各项耗费得到补偿。如何补偿高校教育生产中的耗费？教育成本是教育生产耗费补偿的衡量尺度，高校只有实施科学合理的成本核算，正确记录、计量教育耗费，有效控制教育成本，才能保证教育资源耗费的价值补偿和物质补偿的合理性和科学性。
《中国高等教育法》规定，高等教育不属义务教育，需要建立由国家、社会、学生个人共同分担培养成本的机制。按照国家教育部规定，学费应为学生培养成本的25％。但由于国家没有出台教育成本的具体核算规范，各高校一般按各自的理解和需要制定学费标准，造成学费收费标准在近20年的时间里上涨了近25倍，从1989年前的200元/年，1995年涨到800元/年，2005年再涨到5 000元/年。实行学生培养成本核算，可以为制定合理的高校收费标准，确定国家、社会补偿教育成本的额度提供科学依据。它对克服国家教育投入的随意性、增加高校收费透明度、规范高校收费行为起着积极作用。
（三）高校进行成本核算是提高学校内部管理水平，提高资源利用效率的必要手段
我国高校面临着教育经费短缺和教育资源浪费严重并存的问题。大部分高校主要注重教学质量的提高，通常会忽视内部管理水平的提高，忽视办学成本效益分析。《2004年全国教育事业发展统计公报》显示，全国普通高等院校共有教职工161.07万人，其中专任教师85.84万人，行政后勤等人员占到总人数的接近一半，远远超出《高等学校教育培养成本监审办法》中规定的行政管理工作人员原则上控制在事业编制教职工人数的12%～15%的标准。高校的工资福利、办公用房、办公设备、办公用车等方面的成本大量增加。通过成本核算，可发现管理上的漏洞，提高高校内部管理水平，进而提高高校教育资源利用率。
二、高校教育成本核算的现状分析
（一）高校教育成本核算还不具备财务会计基础
高校的事业单位性质制约着其进行成本核算。我国高校属于事业单位，是非经营性组织，其活动不以盈利为目的。高校现在实行的是事业单位财务会计制度，执行的是预算会计模式，尚未建立教育成本核算制度，不像企业那样实行的是企业财务会计制度，因此，与企业不同，高校没有市场，会计核算只要求对预算经费收支进行记账和报账，而不需要考核成本。目前，高校成本核算还不具备财务会计基础，满足不了成本核算的要求。比如：在会计核算期间上采用的日历年度与高校培养学生的周期不一致；在会计科目设置上缺少对固定资产折旧进行核算的科目等。这些问题都很复杂，需要进一步研究。
（二）理论研究不成熟
目前，我国对教育成本的研究还不成熟、不完善，在对教育成本概念的界定、教育成本核算对象及项目设置和成本所包括的内容范围等方面仍存在着分歧。比如，培养成本到底怎么核算，什么是正常运行成本，怎么折扣；学校用地到底算不算学校成本；高校退休教职工的工资费用，是否属于高校教育成本的范围等，所有这些都尚未能提供统一的制度进行规范和核算。
造成这一现象的主要原因是：一方面是理论研究者的视角不一致；另一方面，理论研究者缺乏对高校实际状况的了解，缺乏与实践工作者的交流沟通。
（三）大多数高校财务人员都缺乏教育成本核算的意识
1.对高校进行考核的各种评价指标不含经济效益成本指标，导致大多数高校在成本核算方面，外无压力，内无动力。国家及地方教育主管部门对高校的考核，强调的是教育投入总量指标和教学质量指标，没有考虑在同等教学质量下教学资源投入量的比较，即经济效益的考核。2.高校仍然是以财政拨款为主，而且在招生市场上处于卖方市场。随着招生规模不断扩大，经费的不足只会促使高校为争取更多的教育经费努力开辟财源，但却很少“节流”，成本意识淡薄，成本管理弱化，缺乏向管理要效益的内部管理机制。3.高校以前没有进行过成本核算，需要对一些会计资料进行整理，对一些固定资产进行重新评估，这可能会给高校财务工作带来一定困难与麻烦，为避免这一麻烦，高校不愿意主动进行成本核算。
三、加强高校成本核算的对策与建议
（一）进行高校成本核算制度的改革
高校进行成本核算，可以借鉴企业成本核算的一些基本原理、原则、操作程序，结合高校的特点，在现行高校财务制度和会计核算体系的基础上，构建高校成本核算新的制度。
1.以学年制作为高校成本计算周期。
高校的教学是按学年组织的，政府对教育的拨款是按学年（年度）拨付的，学费也是按学年收取的。因此，只有允许高校将会计年度按学年确定，才能使高校的教育成本核算年度与学生培养周期保持一致，因此可将每年9月1日至8月31日作为成本计算周期。但按这一思路，由于政府财政年度为公历年度，会使学校会计年度与政府财政年度不能保持一致，不利于政府部门对教育经费的年度统计。为解决这一问题，可以要求学校按每月的会计报表，形成1-12月的公历年度会计报告上报，以满足政府部门的需要。
2.以权责发生制为确定当期收益与成本的记账基础。
高校实行的预算会计制度要求以收付实现制为基础进行会计核算。但采取收付实现制只能反映一定时期的收入、支出及其构成，检查国家预算中教育经费的执行情况及其结果，因其没有严格地划分经费发生的受益期间，不能进行高校的成本核算。高校的事业收入和支出在相邻的会计期间是相互交错的。每一年在下半年收取学费，但学费是当年下半年和次年上半年的收入；当年的支出中特别是教学设备支出、图书支出等是以后各个年度共同受益的，因此，可考虑混合采用权责发生制与收付实现制：凡是涉及到属于教育成本核算范围的收入和费用支出的业务，采用权责发生制作为记账基础；凡是涉及不属于教育成本核算范围的收入和费用支出的业务，采用收付实现制作为记账基础。
3.以按实际成本计价作为会计核算的基本原则。
实际成本是指培养不同层次人才实际投入的人、财、物的货币表现值。实际成本计价是一种按照企业成本核算的原理、原则和相关制度规定进行的教育成本核算的方法。
目前，高校的教育成本核算的方法多种多样，但对教育成本的核算都不全面、不准确。高校在进行教育成本核算时，凡不属于成本核算范围的费用，必须予以剔除，如“独生子女费”、“离退休人员费”、“抚恤费”等。同时，应对使用的资产分别按其磨损程度将其磨损的费用摊入教育成本，如，教学（科研）人员的工资及福利费可按各成本计算对象消耗的教学（科研）学时的比例分配；教学设备折旧费和修理费可按各成本计算对象消耗的教学、实验学时的比例分配；教学管理费用可借鉴工业会计中的工时法、工资法、直接费用法来分配等，这种按实际成本计价的核算方法，简便且结果也较准确。
（二）加强信息交流、沟通，建立健全统一的高校教育成本核算制度
高校教育成本核算是一项复杂的工作，它在记账基础、账户设置、会计报表等方面与现行的会计核算制度存在着许多矛盾。要客观评价高校的办学成本，必须由国家教育主管部门牵头组织人力和物力开展研究，制定统一的核算原则和方法，在符合通用财务准则的前提下，编制一套新的包括高校教育成本核算内容的行业财务会计制度，并要求全国各高校统一按照新成本核算制度开展教育成本核算。在统一的高校教育成本核算制度下开展核算，可以充分利用核算结果来比较和分析各高校的办学成本，并结合其他指标来考核各高校的办学绩效，从而促进办学效益的提高。
因此，建议教育成本理论研究者多交流、多沟通，多深入实践，在高校教育成本核算的有关问题上尽快达成一致的观点，给高校成本核算以比较合理、标准、统一的指导。
（三）完善高等学校办学水平评估指标体系
目前，对各高等学校办学水平评估指标体系中，主要以办学水平、办学质量指标为主，它们是社会对高校能力和实力认可程度的体现，高考考生把它当成选择高校的重要向导，政府和社会把它视为合理配置教育资源的重要依据；高等学校把它看作评价自身教学质量和教学实力的一个客观标准。但大部分高校都忽视了对自身教育成本核算考核。因此，建议在高等学校办学水平评估指标体系中增设教育成本核算考核指标，并加大指标权重，这样，可以增强学校进行成本核算的外在压力，目的在于增强学校成本意识，提高学校资金利用效率，促进高等学校财务管理科学化、规范化。
开展高校教育成本核算是一项全新的工作，是高等教育财务改革的重要组成部分。因此，需要我们进一步研究摸索，以其早日出台并完善我国新的高校会计制度。
教育成本核算篇三:生产成本核算方法
生产成本核算方法
对一个企业来讲，要计算企业的产品销售生产成本，应根据企业的生产特点和生产组织方式选择采用一种最适当的成本计算方法。现将几种主要成本计算方法介绍如下： 一、品种法。 品种法是以产品品种为产品计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。 产品成本计算中，品种法是一种计算工作比较简单的方法。一般运用大量大批的简单生产（单步骤生产）。例如自来水生产、原煤原油的开采等。这类生产往往品种单一，封闭式生产，月末一般没有在产品存在。既使有在产品，数量也很少，所以一般不需要将生产费用在完工产品与在产品之间进行划分。当期发生的生产费用总和就是该种完工产品的总成本。除以产量，就可以计算出产品的单位成本。在简单法下，生产中发生的一切费用都属于直接费用，可以直接计入该种产品成本。由于简单法不存在完工产品与在产品成本划分的问题，计算方法比较简单，故称之为简单法。
1、品种法的特点 (1)成本计算对象 品种法以产品品种作为成本计算对象，并据以设置产品成本明细帐归集生产费用和计算产品成本。如果企业生产的产品不止一种，就需要以每一种产品作为成本计算对象，分别设置产品成本明细帐。
(2)成本计算期 由于大量大批的生产是不间断的连续生产，无法按照产品的生产周期来归集生产费用，计算产品成本，因而只能定期按月计算产品成本，从而将本月的销售收入与产品生产成本配比，计算本月损益。因此，产品成本是定期按月计算的，与报告期一致，与产品生产周期不一致。
(3)生产费用是否需要在完工产品和在产品之间进行分配，按实际情况而定。 如果是大量大批的简单生产采用品种法计算产品成本，由于简单生产是一个生产步骤就完成了整个生产过程。所以月末（或者任何时点）一般没有在产品，因此，计算产品成本时不需要将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配；如果是管理上不要求分步骤计算产品成本的大量大批的复杂生产采用品种法计算产品成本，由于复杂生产是需要经过多个生产步骤的生产，所以月末（或者任何时点）一般生产线上都会有在产品，因此，计算产品成本时就需要将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配。可分析具体情况，生产费用在完工产品和在产品之间进行分配的各种方法，选择合适的方法进行分配。
品种法的适用范围
1、品种法主要适用于大量大批的单步骤生产企业；
2、在大量大批多步骤生产的企业中，如果企业规模较小，而且管理上又不要求提供各步骤的成本资料时，也可以采用品种法计算产品成本。
3、企业的辅助生产车间也可以采用品种法计算产品成本。
品种法的计算程序
开设成本明细账
按产品品种设置产品成本明细账或成本计算单、辅助生产成本明细账、制造费用明细账，并按成本项目或费用项目设置专栏。
分配各种要素费用
①.根据货币资金支出业务，按用途分类汇总各种付款凭证，登记各项费用，据以登记有关明细账。
借：制造费用
辅助生产成本
贷：银行存款
②.根据领退料凭证及有关分配标准，编制材料费用分配表，分配材料费用，据以登记有关明细账。
借：基本生产成本
辅助生产成本
制造费用
贷：原材料
借：基本生产成本
辅助生产成本
制造费用
贷：材料成本差异
③.根据电费付款凭证和实际耗用量，编制外购动力费用分配表，据以登记有关明细账。
借：基本生产成本（辅助生产成本、制造费用 ）
贷：应付账款
④.根据工资结算凭证和福利费提取标准，编制工资及福利费分配表，分配工资及福利费，据以登记有关明细账。
借：基本生产成本
辅助生产成本
制造费用
贷：应付工资
借：基本生产成本
辅助生产成本
制造费用
贷：应付福利费
⑤.根据固定资产使用情况及折旧办法，编制固定资产折旧费用分配表，分配固定资产折旧费，据以登记有关明细账。
借：制造费用
辅助生产成本
贷：累计折旧
⑥.根据“待摊费用明细账”和“预提费用明细账”记录，编制待摊费用和预提费用分配表，分配待摊费用和预提费用，据以登记有关明细账。
借：制造费用
辅助生产成本
贷：待摊费用
借：制造费用
辅助生产成本
贷：预提费用
分配辅助生产费用
根据“辅助生产成本明细账”上归集的生产费用，编制辅助生产费用分配表，采用适当的分配方法，分配辅助生产费用，据以登记有关明细账。
借：制造费用
管理费用
贷：辅助生产成本
分配基本生产车间制造费用
根据基本生产车间“制造费用明细账”上归集的生产费用，编制制造费用分配表，采用适当的分配方法，分配制造费用，据以登记“基本生产成本明细账”和“成本计算单”。
借：基本生产成本
贷：制造费用
计算各种产品的完工产品成本和在产品成本
根据“基本生产成本明细账”和“成本计算单”上归集的生产费用，月末，采用适当的计算方法，计算各种产品的完工产品成本和在产品成本。如果月末没有在产品，则本月生产费用总额就全部是完工产品成本。
结转产成品生产成本
根据“基本生产成本明细账”和“成本计算单” 计算的各种产品完工产品成本，编制“完工产品成本汇总表”，计算完工产品和在产品的中成本和单位成本，据以结转产成品生产成本。
借：产成品
贷：基本生产成本
二、分批法
1、分批法的定义
分批法是按照产品批别归集生产费用、计算产品成本的一种方法。在小批单件生产的企业中，企业的生产活动基本上是根据定货单位的订单签发工作号来组织生产的，按产品批别计算产品成本，往往与按定单计算产品成本相一致，因而分批法也叫定单法。
2、分批法的适用范围
它适用于单件、小批生产类型的企业，主要包括：
1．单件、小批生产的重型机械、船舶、精密工具、仪器等制造企业。
2．不断更新产品种类的时装等制造企业。
3．新产品的试制、机器设备的修理作业以及辅助生产的工具、器具、模具的制造等，亦可采用分批法计算成本。
3、分批法的特点
(1)成本计算对象
分批法的成本计算对象是产品的批别。由于在单件小批生产类型的企业中，生产多是根据购货单位的定单组织的，因此，分批法也称定单法。但严格说来，按批别组织生产，并不一定就是按定单组织生产，还要结合企业自身的生产负荷能力，来合理组织安排产品生产的批量与批次。比如说：
1．如果一张定单中要求生产好几种产品，为了便于考核分析各种产品的成本计划执行情况，加强生产管理，就要将该定单按照产品的品种划分成几个批别组织生产。
2．如果一张定单中只要求生产一种产品，但数量极大，超过企业的生产负荷能力，或者购货单位要求分批交货的，也可将该定单分为几个批别组织生产。
3．如果一张定单中只要求生产一种产品，但该产品属于价值高、生产周期长的大型复杂产品（如万吨轮），也可将该定单按产品的零部件分为几个批别组织生产。
4．如果在同一时期接到的几张定单要求生产的都是同一种产品，为了更经济合理地组织生产，也可将这几张定单合为一批组织生产。
(2)以产品的生产周期作为成本计算期
采用分批法计算产品成本的企业，虽然各批产品的成本计算单仍按月归集生产费用，但是只有在该批产品全部完工时才能计算其实际成本。由于各批产品的生产复杂程度不同、质量数量要求也不同，生产周期就各不相同。有的批次当月投产，当月完工；有的批次要经过数月甚至数年才能完工。可见完工产品的成本计算因各批次的生产周期而异，是不定期的。所以，分批法的成本计算期与产品的生产周期一致，与会计报告期不一致。
(3)生产费用一般不需要在完工产品和在产品之间分配
在单件或小批生产，购货单位要求一次交货的情况下，每批产品要求同时完工。这样该批产品完工前的成本明细账上所归集的生产费用，即为在产品成本；完工后的成本明细账上所归集的生产费用，即为完工产品成本。因此在通常情况下，生产费用不需要在完工产品和在产品之间分配。
但是如果产品批量较大、购货单位要求分次交货时，就会出现批内产品跨月陆续完工的情况，这时应采用适当的方法将生产费用在完工产品和月末在产品之间分配。采用的分配方法视批内产品跨月陆续完工的数量占批量的比重大小多少而定。
4、分批法的分类
分批法因其采用的间接计入费用的分配方法不同，分成一般的分批法和简化的分批法。
1．一般的分批法
采用当月分配率来分配间接计入费用的分批法称为一般的分批法（分批法），也就是有分批计算在产品成本的分批法。
2．简化的分批法
采用累计分配率来分配间接计入费用的分批法称为简化的分批法，也称不分批计算在产品成本的分批法，是一般的分批法的简化形式。
5、分批法的计算程序
1、按产品批别设置产品基本生产成本明细账、辅助生产成本明细账，账内按成本项目设置专栏。按车间设置制造费用明细账。同时，设置待摊费用、预提费用等明细账。
2、根据各生产费用的原始凭证或原始凭证汇总表和其他有关资料，编制各种要素费用分配表，分配各要素费用并登账。
对于直接计入费用，应按产品批别列示并直接计入各个批别的产品成本明细账；对于间接计入费用，应按生产地点归集，并按适当的方法分配计入各个批别的产品成本明细账。
3、月末根据完工批别产品的完工通知单，将计入已完工的该批产品的成本明细账所归集的生产费用，按成本项目加以汇总，计算出该批完工产品的总成本和单位成本，并转账。如果出现批内产品跨月陆续完工并已销售或提货的情况，这时应采用适当的方法将生产费用在完工产品和月末在产品之间分配，计算出该批已完工产品的总成本和单位成本。
逐步结转分步法也称顺序结转分步法，它是按照产品连续加工的先后顺序，根据生产步骤所汇集的成本，费用和产量记录，计量自制半成品成本，自制半成品成本随着半成品在各加工步骤之间移动而顺序结转的一种方法。 编辑
三、逐步结转分步法
1、逐步结转分步法特点
1、成本计算对象是最终完工产品和各步骤的半成品；
2、成本计算期是每月的会计报告期；
连续式复杂生产下必然进行大批量生产，无法划分生产周期，只能以每月作为成本计算期。
3、必须分步骤确定在产品成本，计算半成品成本和最终完工产品成本；
4、是否进行成本还原，要依成本结转时采用的具体方法确定。
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2、逐步结转分步法的适用范围
多步骤复杂生产的大批量生产企业可以运用逐步结转分步法，具体说有下列企业：
1、半成品可对外销售或半成品虽不对外销售但须进行比较考核的企业。
如：纺织企业的棉纱、坯布， 冶金企业的生铁、钢锭、铝锭，化肥企业的合成氨等半成品都属于这种情况。
2、一种半成品同时转作几种产成品原料的企业。
如：生产钢铸件、铜铸件的机械企业，生产纸浆的造纸企业。
3、实行承包经营责任制的企业。对外承包必然在内部也要承包或逐级考核，需要计算各步骤的半成品成本。
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3、逐步结转分步法成本计算程序
逐步结转分步法要按生产步骤的顺序分步骤计算半成品成本，再按顺序结转下一步骤，成本计算的过程也就是半成品成本累积的过程，这个过程可用下图表示：
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4、逐步结转分步法的优缺点
1、采用逐步结转分步法计算产品成本，由于其实物结转与半成品的成本结构相一致，有利于加强对生产资金的管理；
2、可以为各步骤消耗半成品，同行业进行半成品成本的对比、企业内部成本分析和考核等提供了半成品成本资料；
3、采用综合结转法需进行成本还原，计算工作较为复杂。虽为避免进行成本还原可采用分项结转法，但转帐手续比较麻烦；
4、按实际成本计价结转时虽比较准确，但影响了成本计算的及时性，不利于考核和分析各步骤成本的升降原因。按计划成本计价结转时，虽能克服按实际成本计价的缺点，但要进行半成品成本差异的计算和调整。
四、平行结转分步法
1、什么是平行结转分步法？
平行结转分步法指半成品成本并不随半成品实物的转移而结转，而是在哪一步骤发生就留在该步骤的成本明细帐内，直到最后加工成产成品，才将其成本从各步骤的成本明细帐转出的方法。各生产步骤只归集计算本步骤直接发生的生产费用，不计算结转本步骤所耗用上一步骤的半成品成本；各生产步骤分别与完工产品直接联系，本步骤只提供在产品成本和加入最终产品成本的份额，平行独立、互不影响地进行成本计算，平行地把份额计入完工产品成本。
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2、平行结转分步法的特点
1、成本计算对象是最终完工产品；
在平行结转分步法中，各生产步骤的半成品都不作为成本计算对象，各步骤的成本计算都是为了算出最终产品的成本；
2、成本计算期是每月的会计报告期，这是大批量生产的组织特点所决定的；
3、半成品实物流转与半成品成本的结转相分离。
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3、平行结转分步法的适用范围
平行结转分步法适用于多步骤复杂生产，从总的说，只要不要求提供各步骤半成品成本，前举的运用逐步结转分步法的企业都可运用平行结转分步法。随着我国企业经济责任制的推行，企业普遍实行内部经济责任制和责任会计，尤其是在建立社会主义市场经济的进程中，大量的企业要按公司法的规定进行规范化改组，企业内部的责权利的实施在很大程度上依赖于各车间的成本指标考核，必然要求各车间要计算半成品成本。所以，平行结转分步法的运用范围将大大缩小，更多采用逐步结转分步法。
平行结转分步法具体运用于下列企业：
1、半成品无独立经济意义或虽有半成品但不要求单独计算半成品成本的企业。如：砖瓦厂、瓷厂等。
2、一般不计算零配件成本的装配式复杂生产企业，如：大批量生产的机械制造企业。
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4、平行结转分步法成本计算的程序及举例
分步骤计算本步骤的广义在产品和广义半成品成本是平行结转分步法的突出特点。各步骤生产费用分配和广义半成品成本平行计入最终产品成本的过程可用下图表示：
根据广义半成品成本汇总过程，可列示平行结转分步法下成本计算的基本程序：
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5、平行结转分步法的优缺点
1、各生产步骤月末可以同时进行成本计算，不必等待上一步骤半成品成本的结转，从而加快了成本计算工作的速度，缩短了成本计算的时间；
2、能直接提供按原始成本项目反映的产品成本的构成，有助于进行成本分析和成本考核；
3、半成品成本的结转同其实物结转相脱节，各步骤成本计算单上的月末在产品成本与实际结存在该步骤的在产品成本就不一致，因而，不利于加强对生产资金的管理。
五、ABC成本法
1、什么是ABC成本法
ABC成本法又称作业成本分析法、作业成本计算法,作业成本核算法
ABC成本法的产生，最早可以追溯到20世纪杰出的会计大师、美国人埃里克·科勒（Eric Kohler）教授。科勒教授在1952年编著的《会计师词典》中，首次提出了作业、作业帐户、作业会计等概念。1971年，乔治·斯托布斯（George Staubus）教授在《作业成本计算和投入产出会计》（Activity Costing and Input Output Accounting）中对"作业"、"成本"、"作业会计"、"作业投入产出系统"等概念作了全面、系统的讨论。
这是理论上研究作业会计的第一部宝贵著作。但是，当时作业成本法却未能在理论界和实业界引起足够的重视。20世纪80年代后期，随着MRP、CAD、CAM、MIS的广泛应用，以及MRPII、FMS和CIMS的兴起，使得美国实业界普遍感到产品成本住处与现实脱节，成本扭曲普通存在，且扭曲程度令人吃惊。美国芝加哥大学的青年学者库伯（Robin Cooper）和哈佛大学教授卡普兰（Robert S Kaplan）注意到这种情况，在对美国公司调查研究之后，发展了斯托布斯的思想，提出了以作业为基础的成本计算（1988）（Activity Based Costing，简称ABC法）。作业成本法在过去10年中受到了广泛的关注，新型的咨询公司已经扩展了作业成本法的应用范围并研发出相应的软件。
ABC成本法引人了许多新概念，下图显示了作业成本计算中各概念之间的关系。资源按资源动因分配到作业或作业中心，作业成本按作业动因分配到产品。分配到作业的资源构成该作业的成本要素（图中的黑点），多个成本要素构成作业成本池（中间的小方框），多个作业构成作业中心（中间的椭圆）。作业动因包括资源动因和成本动因，分别是将资源和作业成本进行分配的依据。
2、ABC成本法是基于活动的成本管理
那么，什么是基于活动的成本管理？
成本管理是按照现行的会计制度，依据一定的规范计算材料费、人工费、管理费、财务费等的一种核算方法。这种管理法有时不能反映出所从事的活动与成本之间的直接联系。而ABC成本法相当于一个滤镜，它对原来的成本方法做了重新调整，使得人们能够看到成本的消耗和所从事工作之间的直接联系，这样人们可以分析哪些成本投入是有效的，哪些成本投入是无效的。
ABC成本法主要关注生产运作过程，加强运作管理，关注具体活动及相应的成本，同时强化基于活动的成本管理
3、ABC分析法的过程
ABC分析法的过程是：
1.定义业务和成本核算对象（通常是产品，有时也可能是顾客、产品市场等）。这一过程很耗时间。如果两种产品满足的是顾客的同一种需求，那么在定义业务时，选择顾客要比选择单个产品更为恰当。
2.确定每种业务的成本动因（即成本的决定因素，如定单的数量）。
3.然后，将成本分配给每一成本核算对象，对各对象的成本和价格进行比较，从而确定其盈利能力的高低。
4、ABC分析法的实施步骤
作业成本的实施一般包括以下几个步骤：
（1）设定作业成本法实施的目标、范围，组成实施小组；
（2）了解企业的运作流程，收集相关信息；
（3）建立企业的作业成本核算模型；
（4）选择/开发作业成本实施工具系统；
（5）作业成本运行；
（6）分析解释作业成本运行结果；
（7）采取行动。
企业是一个变化的实体，在作业成本正常运行后，还需要对作业成本核算模型进行维护，以使其能够反应企业的发展变化。伴随企业的运行，作业成本的运行、解释和行动是一个循环的过程。
5、应用案例
某农机厂是典型的国有企业，以销定产、多品种小批量生产模式。传统成本法下制造费用超过人工费用的200%，成本控制不力。为此，企业决定实施作业成本法。
根据企业的工艺流程，确定了32个作业，以及各作业的作业动因，作业动因主要是人工工时，其他作业动因有运输距离、准备次数、零件种类数、订单数、机器小时，客户数等。
通过计算，发现了传统成本法的成本扭曲：最大差异率达到46.5%。根据作业成本法提供的信息，为加强成本控制，针对每个作业制定目标成本，使得目标成本可以细化到班组，增加了成本控制的有效性。
通过对成本信息的分析，发现生产协调、检测、修理和运输作业不增加顾客价值，这些作业的执行人员归属一个分厂管理，但是人员分布在各个车间。通过作业分析，发现大量的人力资源的冗余。根据分析，可以裁减一半的人员，并减少相关的资源支出。分析还显示，运输作业由各个车间分别提供，但是都存在能力剩余，将运输作业集中管理，可以减少三四台叉车。
此外，正确的成本信息对于销售的决策也有重要的影响，根据作业成本信息以及市场行情，企业修订了部分产品的价格。修订后的产品价格更加真实地反映了产品的成本，具有更强的竞争力。
6、ABC分析法的作用
ABC分析法虽然也可作为一个会计系统使用，但分析特定时点上产品盈利能力的高低才是它的真正作用。由于成本动因和企业的业务是变化的，为确保过去的数据和分析结果能够仍然有效，ABC分析也需要定期进行修订。这种修订应当促使定价、产品、顾客重点、市场份额等战略的改变，从而提高企业的盈利能力。
成本计算方法的结合运用
对一个企业来讲，要计算企业的主要产品成本，要根据生产特点和生产组织方式选择采用一种最适当的成本计算方法，但这一种成本计算方法并不一定能满足该企业成本计算和成本管理的全部需要。
企业的情况错综复杂，要全面考虑具体企业的生产特点和生产步骤，根据企业的规模和水平，科学合理地安排成本计算程序和方法，把各种成本计算方法结合运用，达到最佳的成本计算和最优的成本控制。
